20世紀90年代以來，隨着高新技術的突飛猛進和金融創新的日新月異，企業所處的經濟環境不斷變化，面臨的經濟活動日益多樣化和複雜化,大量新的、非傳統的收益來源不斷產生。因傳統的收益報表只能報告企業某一期間內已實現的收益，不能滿足財務報表使用者對財務業績信息的需求，因此各國準則制定機構紛紛採取行動改進財務業績報告。自 1980年12月美國財務會計準則委員會(FASB)在財務會計概念公告第三號(SFAC No.3)《企業財務報表要素》中首次提出全面收益這一概念至今，有關全面收益理論與應用的探討一直是西方準則制定機構關注的問題之一。我國於2006年 2月15日頒佈的新企業會計準則體系中也體現了全面收益的理念，但在全面收益理論與應用方面仍存在一些不明晰的地方，筆者擬對此進行進一步探討。
一、關於淨收益的界定問題
世界各國對全面收益的概念界定基本一致，以FASB在1985年第 6號財務會計概念公告(SFAC No.6)《財務報表要素》中的定義爲代表，全面收益被定義爲“一個企業在某一期間與非業主方面進行交易或發生其他事項和情況所引起的權益變動。它包括企業在報告期內除去業主投資和派給業主款以外的一切權益的變動。”簡單來說，全面收益包括一定期間內的傳統收益(淨收益)加上除業主投資與派給業主款之外業主權益的其他所有變動(即其他全面收益)。因此，淨收益仍舊是全面收益的基礎。
然而，在全面收益的概念出現以後，我們需要重新審視“淨收益”這個原本看來非常簡單的名詞。在我國的利潤表中，“淨收益”即稅後利潤，等於“收入-費用+直接計入當期損益的利得-直接計入當期損益的損失-所得稅費用”。由於在淨收益的形成過程中採用了歷史成本和公允價值的混合計量模式，直接計入當期損益的利得和損失中包含了部分資產的已確認未實現的持有利得或損失，因此，將這部分利得和損失計入淨收益中是否妥當值得商榷。
美國實務界對淨收益的主要批評之一就是淨收益包含了太多的非再生性項目(non-recurring items)，不便於使用者進行分析和判斷。FASB與國際會計準則理事會(IASB)組建的業績報告項目聯合工作組曾在2005年6月就淨收益的含義徵求了各行業、各領域的專家的意見，人們對此也有不同的理解。麥考美公司副總裁及控制人Ken Kelly指出, 淨收益應反映公司的盈利過程, 應向股東展示他們是怎樣獲取回報的。目前的會計模式是一種既非純歷史成本也非純公允價值的混合模式。他認爲, 雖然要求一些項目反映公允價值,但其並不反映公司目前的或未來的盈利過程, 某一項目應計入淨收益還是其他全面收益, 其界限取決於盈利過程的定義。如果混淆淨收益和其他資產負債變化, 甚至認爲它們同等重要, 將進一步弱化投資者對企業未來持續經營能力的判斷。儘管目前一些其他資產負債變化成爲增進投資者評估企業信息的重要部分, 但它並非評估的主要手段。
因此，筆者認爲，淨收益應反映企業的持續經營能力，不應包括資產的持有利得或損失。但是，對由於物價變動產生的持有利得和損失要進行具體分析，根據是否能由管理當局控制而區別對待：如企業爲保持正常生產經營而持有的固定資產和存貨因物價變動帶來的利得或損失，由於不是管理當局通過努力獲得的，不能包括在淨收益中;但企業用閒置資金購買的交易性金融資產的價格變動，因其反映了管理當局自願承擔風險而獲得的收益，實屬投資活動，因而可以包括在淨利潤中。這樣分類既滿足了“決策有用觀”，也可兼顧“受託責任觀”，符合目前我國財務報告目標的'特徵。
同時，基於決策有用性的財務報告目標，應按照持續性標準將淨收益劃分爲持續性收益和非持續性收益。評價收益的持續性，主要考慮兩個因素：一是收益的正常性，二是收益的經常性。一般而言，正常、經常的收益項目具有較高的持續性，而非常或偶發的收益項目持續性較低。美國註冊會計師協會(AICPA)財務報告特別委員會曾於1994年在《改進企業報告—面向用戶》中指出，收益表應當對核心利潤(core earnings)和非核心利潤(non-core earnings)作出區分，以提供最能夠反映企業經營趨勢的信息。這裏的“核心利潤”源於企業的正常性或經常性經營活動，即上述持續性收益;相反，“非核心利潤”則源於非常的或偶發的經營活動，即上述非持續性收益。持續性收益能夠反映企業的發展趨勢，而非持續性收益主要包括中斷業務收益、特殊業務收益(如出售固定資產或無形資產)、偶發事項收益，因而不能據以預測企業未來的業績。
二、關於全面收益項目的重分類調整問題
目前國際上就全面收益的內容範疇已達成一致，即包括淨收益和其他全面收益兩部分，但是關於全面收益項目的重分類調整問題尚有不同意見。FASB和IASB的意見基本相同，規定按“已實現”的標準來劃分淨收益和其他全面收益。FASB財務會計準則公告第130號(FAS 130)規定的淨收益主要反映已確認已實現的部分,其他全面收益反映爲本期已確認但未實現的利得，以及損失扣除前期已確認但在本期實現的利得和損失,而全面收益總額反映本期確認的全部收益。也就是說，在實現時包括在淨收益中的利得或損失，可能在實現之前就已經確認爲其他全面收益。因此，爲了避免利得或損失在全面收益中重複計算，必須在淨收益與其他全面收益之間進行重分類調整，即將已經實現的利得或損失從其他全面收益中沖銷，並且規定了重分類調整的兩種披露方法，即全額披露法和淨額披露法。
英國會計準則委員會(ASB)也以實現標準來劃分淨損益和其他利得與損失,但與FASB規定的淨收益有所不同，ASB的淨損益只包括在本期確認並在本期實現的損益, 排除了那些已在前期確認但在本期實現的損益,其他全面收益僅包括本期確認但尚未實現的利得和損失,而“全部已確認利得與損失”反映當期確認的全部利得和損失。換句話說，每一財務業績項目在發生當期僅報告一次，一旦利得和損失已經在“全部已確認利得與損失表”中進行了確認，後續期間就不能因爲這些金額實現了而在損益表中再次確認。也就是說，ASB不允許對全面收益項目進行重分類調整。
筆者認爲，按照全面收益報告的初衷，“淨收益”應反映本期已經實現的收益，“其他全面收益”應反映本期已確認但未實現的收益，即類似於FASB在FAS 130中的規定。這樣劃分有利於提供對使用者經濟決策有用的信息，一方面使報告的收益更加全面，另一方面也使得收益的質量清晰可辨。但是，從會計實務處理的角度，筆者認爲重分類調整不必進行。因爲傳統的利潤表是根據損益類賬戶的本期發生額編制的，全面收益表同樣可以按照相關賬戶的本期發生額編制。當前期已確認的利得或損失在本期實現時，會計處理上就已經從前期記入的所有者權益賬戶(如“資本公積”)轉記入損益類賬戶(如“投資收益”)，編制利潤表時根據賬戶發生額填列就直接將這部分前期確認本期實現的利得或損失計入淨收益部分，而其他全面收益部分自然減少。