[摘 要]作爲理論研究起點的會計假設逐步被淡忘的原因在於會計基礎的存在文章從會計假設被淡化入手，通過對會計對象、會計確認標準的梳理髮現財務會計之基礎，即經濟利益歸屬的權責確認與經濟利益價值的市場價格計量
[關鍵詞]會計假設；會計基礎：權責統一；市場價格
一、會計假設實質及其消亡
西方會計學者認爲面對不確定的外部環境，會計實務中的估計需要一定的前提，該前提即爲會計假設。這正是20世紀70年代前美國會計研究的思路，即通過會計假設來推導出一系列的會計原則。在此方面，最爲著名的是美國會計學家穆尼茨，其於1961年通過《會計的基本假設》提出了14條會計假設：a層的數量化、交換、主體、分期、計量單位，b層的財務報表、市場價格、主體、暫時性，c層的持續經營、客觀性、一致性、穩定幣值、充分披露。因會計假設是對會計環境的一種估計，故假設的理論效果有賴於外部環境的穩定程度。西方開始於20世紀60-70年代經濟的飛速發展、信息技術的出現，使得會計假設起點論受到質疑。而隨着財務會計準則委員會(fasb)的用戶導向會計研究方法的採用，會計研究的目標起點論得以確立，此後，會計假設逐步淡出會計學者研究視野，其實，會計假設實質上已經消亡。
假設在語義上與會計假設意圖最接近的涵義則是：“科學研究上對客觀事物的鑑定的說明，假設要根據事實提出，經過實踐證明是正確的，就成爲理論。”科學研究上的假設實質上是假說，其目的是要通過實踐檢驗而成爲理論。而會計假設似乎不是這樣，還有認爲“假設是指那些基本的假定，即那些與會計有關的經濟、政治和社會環境的各種基本建議。其基本標準是：它們必須與會計上的邏輯發展相關，那就是，它們必須作爲引出合乎邏輯的進一步建議的根據；它們必須爲參與討論的人所接受，認爲它真實或可供作會計邏輯上開拓假設的出發點而有用的，假設不一定是真實的乃至現實的。”可見：在會計理論上，提出假設的目的並不是要使其經過檢驗成爲真說，而是爲了構建一套會計理論體系，因此，會計假設本身也不一定是真實的：在會計實務中，會計假設是對會計環境中不確定性的人爲估計，以便會計人員可以編制會計報表，使用人能夠理解該報表。
依賴環境而存在的假設必然會隨着客觀環境的.變化而鬆動，傳統的四大會計假設都因此受到衝擊而鬆動，並逐漸而消亡： 是會計主體假設界定了會計工作的空間範圍，以便區分會計主體的經濟活動與其所有者的經濟活動，從而使得會計人員能夠明確工作對象、明確會計報表所應當揭示的內容。但隨着企業集團的出現，使得會計工作的空間範圍面臨一定的“不確定”，而內部分支機構與外包經營方式的推廣則使主體的活動範圍也出現“邊界模糊”，而虛擬公司(virtual firms)更使主體空間範圍難以界定。二是持續經營假設給會計工作“爭取”了一個穩定的時間範圍，使得會計報表所揭示的經濟業務不會隨時終止。經營風險使得企業隨時都會因“支付不能”而被申請破產，而激烈競爭又使公司之間的兼併重組、資產置換層出不窮，這使得會計處理要麼是覈算內容的重新開始，要麼是計量基礎的重新開始，都在實質上構成了對持續經營的否定。三是會計分期假設屬於持續經營假設之繼續，是爲了編制會計報表的需要而進行非人爲分割。如前分析，公司內部分支結構的隨時調整，虛擬公司短期經營的特點，以其資產置換、債務重組、公司重整等現象的出現，使得分期假設形同虛設，而信息技術使實時報告的產生，則徹底打破了確定性、等份性的會計分期假設。四是貨幣計量假設包括了幣值穩定與屬性統一的內容，但一方面多種計量屬性的並存使得對同一客觀存在(財務狀況)產生多種計量結果；另一方面價格變動與國際貿易匯率波動，使得幣值穩定方面受到衝擊、
以持續經營爲例，如果說會計假設是適用於所有會計的假設，那麼該假設早就應當消亡，因爲該假設無法涵蓋清算會計，除非清算(含重組)等會計不屬於財務會計。在理論研究界，fasb在《論財務會計概念公告》中，不再提出會計假設，更加明確地說明了傳統四大假設都已消亡。若說目標起點研究僅是對會計假設在理論研究方面作用的淡化，而環境變化與技術發展則導致會計假設被現實所推翻，會計假設消亡無可奈何地開始。更確切地說，會計假設的消亡不僅存在於會計理論研究中，而且存在幹會計人員的實務操作中。
二、會計基礎功能及其浮現
一套完善的理論體系，不但要前後邏輯一致而且應有恰當的起點。會計研究起點須“能連接會計系統與會計環境、能聯繫會計理論與會計實踐、能對其它抽象範疇進行推理論證、具有可知性”。因“假設畢竟不是公理，如支持假設的事實發生了變化，假設本身也就失去了存在的價值”。但會計基礎不然，基礎是指“事物發展的根本或起點”。故會計研究起點應是會計基礎。若將會計理論體系比作大廈，基礎決定大廈的位置與高度；如果將會計理論體系比作火車，則基礎好比鐵軌決定着會計前進方向。對會計研究而言，起點只能是基礎而不是其他。因基礎與會計共存亡，故存在於會計發展的任何階段、任何環境，故通過對會計發展的歷史疏理，可以挖掘出會計基礎。會計處理可概括爲“經濟事項、確認、計量、報告”的過程，那麼對於會計基礎的發掘也可通過對會計覈算內容、會計確認標準、會計計量單位的歷史考察來發現，
(一)會計覈算內容 會計史學家海渥(have)在考證後發現：會計賬簿起源在於爲了反映債權債務的產生與消失，而複式簿記從萌芽到較完備的300年中先後經歷了三種主要形態，其記載內容從最初的債權債務信息發展到包括商品在內的資產信息，到最後還延伸到損益等所有者權益信息。不過，以法律規範爲基礎，以便準確反映債權、債務關係始終是其首要目的。早在1673年，法國“商法典要求商人每兩年編制反映不動產、動產、債權和負債的財產目錄，其用意是，在這位商人破產時可以通過以前的財務報表，把握企業的概況，從而採取必要的處理措施。”如今，會計覈算內容已經延伸到物權、知識產權領域，甚至還包括了社會責任。沿着歷史軌跡，可以看出雖然會計報表內容在不斷拓展，但始終都沒有脫離權利與責任這個範疇。
(二)會計確認標準
確認是將會計覈算對象正式地列入財務報表的過程，故確認標準決定了財務會計之實質。最初標準是收付實現制，又稱現金制，但因未考慮現金流動的性質、誘因及結果，故無法真實反映主體實際財務狀況。後採用的是權責發生制，在複式簿記在會計體系中應用，這使得權責發生制實際上是全部會計要素確認的基礎。之所以這樣，是因爲按照受法律保護的權利獲取與責任承擔與否來反映財務狀況的，結果必然接近實際狀況。 (三)經濟利益的計量
早期的會計計量單位多且不統一，即使是貨幣計量也“缺乏單一而穩定的貨幣單位”，而隨着商品經濟的發展，貨幣成爲計量經濟利益的統一尺度，而隨着會計技術自身的發展，又衍生出歷史成本、重置成本、現行成本、現值等多種計量屬性，至今具有強大生命力的是“公允價值”。不過，筆者認爲各種計量屬性基礎都是市場價格，它們被採納的原因在於無法獲得可靠的市場價格。
確認與計量是會計理論之核心，因此可從會計確認與計量的實質中挖掘出財務會計之基礎來。
一是權責關係是經濟利益歸屬之基礎。“權”是指權利，“責”是指責任或義務，均受國家強制力保護、約束，權責發生制因此成爲確認利益歸屬的標準，解決了會計對象問題。基於該基礎形成了兩張會計報表，損益表反映了當期經營成果——權益的變化，而資產負債表則反映了所控制經濟利益與所承擔經濟責任的大小。所以，傳統財務會計被稱爲“權責發生制會計”。法理學認爲權利與義務(責任)之間的關係，可表述爲邏輯相關、價值關聯、利益相關、數量相等與功能互補。權責的對立統一關係使得會計主體就是一個權責統一體。不但個人獨資、合夥與公司等企業，而且作爲企業的分支機構、甚至合併主體都是一個權責統一體。而對於其權利責任中的經濟利益則使用貨幣計量採用格式化的表達，就是會計報表了。資產負債表實際上是“權利=義務(責任)”中經濟利益的貨幣化表達；而損益表實際上是經營成果“收入一費用=利潤”，也可看作“權利實現一責任履行=新增權利”的表達，而這各歸屬於股東所有，是企業新增義務的構成部分。
二是市場價格是經濟利益計量之基礎。爲何首先出現的是現金制，在於其解決了經濟利益的計量單位問題。而正是這一基礎使得早期帶有統計性質的一門實用技術獨立成爲財務會計。未來的財務會計也將沿着這一路徑在發展，財務會計對象提供的信息將圍繞貨幣而展開，而現金流量表的出現再次證明了市場交易價格之重要意義。市場交易價格因爲都具有公平、可以覈查之特性，必將成爲最實用的計量屬性，如果各個會計報表都存在市場價格，可以斷言其他屬性都將消亡。因此，會計可稱之爲“市場價格會計”。
三、會計基礎檢驗
會計基礎不但存在於會計發展的過去，而且存在於會計發展之未來。新興會計領域層出不窮，但都是建立在這兩個基礎之上的。比如，國際會計準則理事會(iasb)認爲各種金融創新的實質均爲“合同”，而合同則是當事人通過權利與責任來界定經濟利益的法律文書，是第一基礎在金融創新方面的體現，由於相關論述極多，本文不再贅述。本文僅選擇兩個領域進行分析，以檢驗我們所發現的基礎是否存在。
(一)虛擬會計
給會計主體帶來衝擊的主要是虛擬企業，因爲其不具穩定管理機構而無形化，相比有形實體難以確定其邊界、範圍，導致按照傳統思維的會計人員無法確定其工作的範圍。其特點是非持續經營性，其財務會計自然就屬於非持續經營會計，是遊離於建立在假設前提下的財務會計所無法解決的。權責關係確認經濟利益之歸屬的第一基礎，不但能夠確認已知主體的利益歸屬，而且能夠界定主體的存在。有些經濟組織看似無形而虛擬，但它們的權利責任是對等的、且統一於該企業(具有法人資格的)或合同(不具有法人資格的)。虛擬企業本質上是以合同爲基礎建立的臨時企業，實質上是“合同公司”，對外依然是權責統一體，雖然其聯繫、溝通方式藉助於網絡，但本質仍未超越早期海上貿易合夥企業。
(二)法務會計(forensic accounting)
法務會計是會計體系中又一支新興力量，是特定主體運用會計知識與法學調查技術，針對經濟糾紛中的法律問題，提出自己意見的門新行業i其內容包括稅收理算、債權債務理算、保險賠償理算、海損事故理算、職員舞弊審查，經營損失計量，專業疏忽損失調查，調解和仲裁等。
雖然其內容十分廣泛，但其審查與理算的原則依然是“以法律爲準繩、以事實爲依據”，其目的在於根據法律、合同所規定的權責內容來確定相關利益的歸屬，從而更好地保護當事人的利益，現行的法務會計屬於外顯化的權責發生制會計，其目的都是爲了更好地確認利益的歸屬，清晰化企業和外部利害關係人的權利與義務，進而確定之間利益的劃分，從而有助於企業盈利目標更有效地實現。
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