[摘要]謹慎性原則要求企業在進行會計覈算時,應當遵循謹慎性原則的要求,不得多計資產或收益、少計負債或用度,但不得設置祕密設備。它屬於會計覈算的起修正作用的一般原則。本文對謹慎性原則在我國企業會計準則和會計實務中的應用進行了探討,並對其正確運用提出了幾點建議。
一、謹慎性原則的定義
謹慎性原則是指企業對交易或者事項進行確認、計量和報告時要保持應有的謹慎,不應高估資產或者收益、低估負債或者用度。
二、謹慎性原則在我國會計中的具體運用
1.謹慎性原則在《企業會計準則2006》中的應用
(1)無形資產的確認
準則第6號《無形資產》規定:對企業內部研究開發項目的支出,應當區分研究階段支出和開發階段支出,其中開發階段的支出同時滿足五個條件時才能確以爲無形資產,充分體現了謹慎性原則。當無形資產預期不能爲企業帶來經濟利益時,企業應將該無形資產的賬面價值予以轉銷。
(2)收進的確認
收進準則對商品銷售收進的確定規定了以下五個條件:①企業已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方。②企業既沒有保存通常與所有權相聯繫的繼續治理權,也沒有對已售出的商品實施控制。③與交易相關經濟利益很可能流進企業。④收進的金額能夠可靠地計量。⑤相關的已發生或將發生的本錢能夠可靠地計量。以上五條件必須同時滿足,才能確認收進,任何一條件沒有滿足,即使收到貨款也不確認收進,即不能隨意確認收進。這充分體現了會計覈算的謹慎性原則。
(3)計提資產減值預備
謹慎性原則是對歷史性計價原則的修正。根據歷史性計價原則,固然可能會存在記賬簡單和驗證性等優點,但是隨着通貨膨脹會計的出現和金融交易等業務的出現,歷史本錢計價原則已不能完全滿足會計信息相關性的需要,所以要求企業應當定期對資產計提減值預備,既是謹慎性原則的體現,又是企業經營治理的'需要。新準則中資產減值預備的計提基本上包括了資產負債表上的所有非現金類資產,不僅規定計提存貨跌價預備、固定資產、無形資產、商譽、金融資產減值預備等,還把資產組計提減值預備。而且,明確規定長期資產減值預備一經計提不得衝回,避免了企業用此準則調節利潤。
(4)加速折舊
企業在覈算固定資產時,明確了可以採用加速折舊方法計提折舊。在加速折舊法下,每年折舊與修理用度的總和比採用均勻年限法平穩,防止高估資產低估用度,體現了謹慎性原則。因此答應一些行業、一些企業根據實際情況,採用雙倍餘額遞減法和年數總和法進行加速折舊。
(5)或有事項的處理
《或有事項》準則規定企業在符合條件的情況下,可預計可能發生的負債而不預計可能發生的或有資產。對於債務重組中涉及的或有支出,債務人確以爲預計負債,而對於或有收益,債權人則不應確以爲資產,只能在表外予以表露。
2.謹慎性原則在會計實務中的運用情況
從我國會計實務中的運用看,主要呈現出以下幾種情況。
第一,某些上市公司基於保盈利、保配股資格的需要,無視企業現狀,濫用謹慎性原則,甚至將各種“預備”的計提與年度間的轉移作爲新的粉飾手段。減值預備的計提爲上市公司美化資產和操縱利潤提供了機會。通過多提或少提資產減值預備達到調節利潤和資產淨值,以達到召募資金的條件或免予被摘牌。
第二,謹慎性原則的運用程度不均衡。如制度未對計提各項減值預備的比例作出明確的規定及具體可操縱性的方法,這就使不同的企業在處理相同或相似情況時由於採用的比例存在較大差異,導致企業間會計信息缺乏可比性。另外,除了上市公司外,大部分小型企業是忽略謹慎性原則的。
第三,會計職員職業素質制約了謹慎性原則的應用。目前,企業提取減值預備的方法和計提比例、對或有事項的判定都需要會計職員具有較多的經驗和較高的專業素質,而會計職員缺乏職業判定能力則限制了謹慎性原則的應用。三、正確運用謹慎性原則的建議
筆者以爲,企業是否採用謹慎性原則,治理部分無法作出硬性規定,而只能作出定性要求,由於企業情況千差萬別,如何制訂恰當的會計政策和進行合適的會計估計,影響的因素很多,不是國家政策所能面面俱到的,只能靠企業自己把握、外部會計師監視。而且,一旦會計政策和會計估計確定,就不能隨意變動。因此,筆者以爲應該從以下幾個方面往規範謹慎性原則的運用。
1.必須承認謹慎性原則存在的必要性
謹慎性原則有着其自身的侷限性,但正如前文所述,它在評價會計信息質量時仍然佔據着很重要的地位。
2.加強相關的法規,明確濫用謹慎性原則的後果
這一點已經在《企業會計制度》中有所反映。《企業會計制度》規定:“假如有確鑿證據表明企業不恰當地運用了謹慎性原則計提祕密預備的,應當作爲重大會計差錯予以更正,並在會計報表附註中說明事項的性質,調整金額,以及對企業財務狀況、經營成果的影響。”這在一定程度上對企業濫用謹慎性原則是一種制約。
3.要加強監視,強化約束機制
由於信息不對稱和信息本錢的存在,內部人都有動機進行會計利潤調節。爲了減少這種傾向,有必要引進外部監視機制。另外,謹慎性原則的不當運用除了會計職員職業判定能力差等客觀原因外,主要原因在於部分利益相關者利用謹慎性原則人爲調節利潤,謀求自身利益。因此,完善公司治理結構,建立內部牽制機制,才能從根本上減弱不當利用謹慎性原則的動機。
4.將謹慎性原則的運用與會計信息的充分表露有機地結合起來
謹慎性原則的運用首先是對會計領域中存在的不確定性事項進行判定時所體現的一種判定;其次,才表現爲一系列的具體會計處理方法。不同的判定會導致其對方法的選擇,當然也會導致不同的財務狀況和經營成果,其結果終極會影響到信息使用者特別是外部信息使用者的決策。因此,凡是與謹慎性原則運用有關的、會影響投資人和債權人等信息使用者對目前和未來理性判定的信息都應在財務報告中作出全面陳述,包括謹慎性原則的若干具體會計處理方法應用的背景、產生的影響等。
5.進步會計職員的職業判定能力
恰當的運用謹慎性原則有利於如實地反映企業資產狀況,實現資本保全,否則就有可能成爲企業操縱利潤的工具,因此把握好謹慎性的標準非常關鍵,而制度和準則中謹慎性原則選擇性的範圍不斷擴大,這要求會計職員必須擁有較高的職業判定力,力求實事求是、誠信爲本,避免造成主觀隨意性。