相對於豐富多彩的會計實踐，會計制度和會計準則總是顯得原則和抽象，而且會計標準滯後於會計實務是會計領域永恆的矛盾，正是這一矛盾推動着會計科學的發展，同時也是這一矛盾給會計實務提出了挑戰。會計實務中，隨着經濟發展而出現的新型經濟交易事項會計制度一般來不及規定，而對一些傳統的經濟交易，會計標準的規定也不可能面面俱到，這就需要會計人員根據會計標準的規定，做出恰當的職業判斷。以下是工作中遇到的幾個問題，談談自己的一點看法，以請教於同行。
一、籌辦期企業現金流量表的編制問題
籌辦期是公司開展經營活動的準備階段，在這個階段，公司的生產經營活動沒有正常開展，主要進行投資活動和籌資活動。處於正常生產經營期的公司，按照現行會計制度的規定，必須編制資產負債表、利潤表及利潤分配表和現金流量表。由於複式記賬和經濟活動的內在聯繫，資產負債表、利潤表和現金流量表之間存在固有的勾稽關係。處於籌辦期的企業由於沒有開展正常的生產經營活動，無須編制利潤表，但爲了反映籌辦期間公司的財務狀況和現金流量，企業需編制資產負債表和現金流量表。由於籌辦期企業現金流量的特殊性以及間接法編制經營活動現金流量缺乏淨利潤基礎，使得編制現金流量表具有其特殊性。
首先，我們分析現金流量表主表部分的編制。在編制現金流量表主表時，如何劃分籌辦期發生的費用所引起的現金流量是編制籌辦期現金流量表的特殊之處。按照現金流量表準則，投資活動是指企業長期資產的購建和不包括在現金等價物範圍內的投資及其處置活動。籌資活動是指導致企業資本及債務規模和構成發生變化的活動。經營活動是企業投資活動和籌資活動以外的所有交易和事項。企業籌辦期發生的開辦費，主要包括登記註冊費、估驗資費等，這些費用的發生同公司的設立行爲相關，而與企業經營收入不存在直接的聯繫。《企業會計制度》規定，企業在籌建期內發生的費用，包括人員工資、辦公費、培訓費、差旅費、印刷費、註冊登記費以及不計入固定資產價值的借款費用，應在“長期待攤費用”中歸集，並在開始生產經營的當月起一次計入當月的損益。可見開辦費從實質上講是應會計權責發生制要求而設置的費用性質的資產，是企業進行經營活動的必要準備，是設立企業的必要投入。從性質上看，將開辦費引起的現金流出作爲投資活動現金流出是恰當的，由於這種現金流出不形成真正意義上的資產，所以在現金流量表上不應列示在“構建固定資產、無形資產和其他長期資產所支付的現金”、“權益性投資所支付的現金”、“債權性投資所支付的現金”等欄目，而應在“支付的其他與投資活動有關的現金”欄列示。由於規模不同，不同企業的開辦期長短不一，短則幾個月，長則幾年。實務中有人主張將在一年內發生並轉銷的開辦費在經營活動現金流量中列示，而將跨年度的開辦費在投資活動現金流量中列示，這種做法沒有考慮開辦費的性質，同時也導致會計報表的可比性降低，影響會計信息的質量。
其次，根據《企業會計準則——現金流量表》的要求，企業除應採用直接法編制經營活動現金流量外，還應在補充資料中以間接法編制經營活動現金流量，即將淨利潤調節爲經營活動的現金流量，由於籌辦期企業沒有編制利潤表，沒有間接法編制經營活動現金流量的淨利潤基礎，所以籌辦期企業無須也不可能以間接法編制經營活動現金流量，即無須編制將淨利潤調節爲經營活動的現金流量的補充資料。
二、收購或出售子公司的'現金流量表的編制問題
財政部在《關於執行〈企業會計制度〉和相關會計準則有關問題解答（二）》（以下簡稱“解答”）中，對企業在報告期內出售、購買子公司，期末如何編制合併現金流量表做出了規定，該解答規定母公司報告期內因出售、購買子公司而產生的現金流量作爲投資活動的現金流量予以反映，即要求企業在報告期內出售、購買子公司，期末在編制合併現金流量表時，應將被出售的子公司自報告期期初至出售日止的現金流量的信息納入合併現金流量表，並將出售子公司所收到的現金，在有關投資活動類的“收回投資所收到的現金”項目下單列“出售子公司所收到的現金”項目反映；將被購買的子公司自購買日起至報告期末止的現金流量的信息納入合併現金流量表，並將購買子公司所支付的現金，在有關投資活動類的“投資所支付的現金”項目下單列“購買子公司所支付的現金”項目反映。但上述規定並沒有說明企業在出售、購買子公司時子公司在出售、購買日的資產負債表上的現金及現金等價物如何在合併現金流量表上列示以及如何保證直接法編制的合併現金流量表的“現金及現金等價物淨增加額”與補充資料中依據現金及現金等價物期末、期初的差計算的“現金及現金等價物淨增加額”的平衡。
筆者認爲，既然報告期內出售、購買子公司引致的現金流量歸類爲投資活動的現金流量，則應該將企業在出售、購買子公司日子公司的資產負債表上的現金及現金等價物在合併現金流量表上也應該作爲投資活動的現金流量列示。企業報告期內出售子公司將導致期末合併範圍的減小，被出售的子公司期末將不再包括在合併會計範圍內。子公司期末的現金及現金等價物不再包括在期末的合併資產負債表中，故子公司在出售日的現金及現金等價物應作爲投資活動的現金流出在“支付的與其他與投資活動有關的現金”中反映；購買子公司時，合併資產負債表期初數中不包括所購買子公司期初的現金及現金等價物，而所購買子公司期末的現金及現金等價物則包括在合併資產負債表中。在購買日被購買子公司的現金及現金等價物應作爲投資活動的現金流入在“收到的其他與投資活動有關的現金”中反映。這樣處理後不僅能夠保證直接法下編制的合併現金流量表的“現金及現金等價物淨增加額”與補充資料中依據現金及現金等價物期末、期初的差計算的“現金及現金等價物淨增加額”的平衡，而且使得企業在報告期內出售、購買子公司現金流量的分類在邏輯上具有一致性。
實務中有一種觀點認爲，在處理企業出售、購買子公司時子公司在出售、購買日的資產負債表上的現金及現金等價物時應採用追塑調整期初數的辦法，以便能夠實現直接法下編制的合併金流量表的“現金及現金等價物淨增加額”與補充資料中依據現金及現金等價物期末、期初的差計算的“現金及現金等價物淨增加額”的平衡。由於調整期初數與企業的實際情況不符，實質上是一種爲了保證會計平衡而做出的一種模擬，不符合會計信息客觀性的要求。
三、房地產企業成本覈算問題
正確確定房地產企業的成本覈算對象是房地產企業經營成果公允表述的基礎。一般來說，房地產企業的成本覈算對象應結合項目的開發地點、規模、週期、功能設計、結構類型、裝修檔次、層高等因素確定，而且一個成本覈算對象只能計算出一個單位成本，並據以結轉銷售成本。
對單體開發項目來說，一般以獨立編制概算或施工圖預算的單項開發項目爲成本覈算對象。但對開發規模較大，工期較長的項目，尤其是同一項目有不同的功能區，成本覈算對象如何確定？實務中存在以項目整體作爲成本覈算對象，待項目建成後再按一定的標準在各功能區分配的做法。比如，同一項目既有寫字樓、又有公寓、裙樓等功能。不同的功能導致其設計不同從而建築成本相差很大，這種情況下，如果不單獨覈算各功能區的成本而將項目整體作爲成本覈算對象，會導致成本在各功能區上的平均化，但各功能區銷售價格和租金價格卻相差很大，這樣便導致成本和收入的不配比，不符合會計上的配比原則。實務中還有一種做法是先將整個項目作爲成本覈算對象歸集各功能區成本，然後根據各功能區的情況估計一個比例來分割不同功能區的成本，即從一個成本覈算對象計算出兩個或多個單位成本，這種做法一方面會導致會計覈算工作量的加大，另一方面，由於分割比例是事後確定的，容易導致企業對各功能區單位成本的人爲的調節，不利於保證會計信息的可靠性。較合理的做法是按不同的功能區確定成本覈算對象，從一個成本覈算對象計算出一個單位成本。這樣既能滿足會計信息的可靠性要求，又能保證成本和收入的配比。
四、房地產企業土地增值稅的會計覈算問題
土地增值稅是轉讓國有土地使用權、地上的建築物及其附着物並取得收入的單位和個人根據土地增值額及超額累進稅率計算交納的稅種，根據《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》的規定，土地增值稅以納稅人房地產成本覈算的最基本的核算項目或覈算對象爲單位計算。納稅人應在轉讓房地產合同簽訂後的七日內，到房地產所在地主管稅務機關辦理納稅申報，並向稅務機關提交房屋及建築物產權、土地使用權證書，土地轉讓、房產買賣合同，房地產評估報告及其他與轉讓房地產有關的資料。納稅人因經常發生房地產轉讓而難以在每次轉讓後申報的，經稅務機關審覈同意後，可以定期進行納稅申報，具體期限由稅務機關根據情況確定。
一些房地產企業在實際覈算時，簡單套用財政部發布的《關於印發企業交納土地增值稅會計處理規定的通知》，在銷售一個項目的部分房地產時，根據一定的會計資料估計應交納的土地增值稅，並在“應交稅金” 帳做出記錄。在項目全部銷售完成時或原來基於估計的情況發生變化時，可能需要對先前記錄的“應交稅金” 賬戶進行調整，如需要衝回原有賬面記錄的應交土地增值稅。這種做法，一方面企業在沒有相關外部法律文件的許可下自行調整應交稅金賬戶不符合一般通行的做法，另一方面不利於稅務機關的稅收徵管工作。由於土地增值稅是以納稅人房地產成本覈算的最基本的核算項目或覈算對象爲單位計算。所以如果在房地產成本覈算的最基本的核算項目或覈算對象沒有完成銷售以前，爲正確覈算各期經營成果而計提相關土地增值稅時應先記入預提費用賬戶，待最基本的核算項目或覈算對象銷售完成，滿足土地增值稅的計繳條件時，清理預提費用賬戶的相關明細科目，並將原計提的預提費用轉入應交稅金科目，並以應交稅金科目有關明細賬戶覈算的金額申報、計繳土地增值稅。