隨着經濟改革進程的進一步加快，我國經濟結構發生了顯著變化，國家電網公司企業不斷改革，對集體企業進行資源的重新配置。企業產權重組是其中比較常見的一種形式，重組的方式很多，有合併、分立、兼併、債務重組、股權收購、資產收購等形式。企業在產權轉移過程中無法迴避相關的稅收問題。國家爲了適應企業產權重組的需要，加強對資產重組企業的徵收管理，財政部與國稅總局於2008年聯合下發的財稅〔2008〕175號文件《關於企業改制重組若干契稅政策的通知》。並於2009年再次下發國稅發〔2009〕89號文件《關於企業改制重組契稅政策若干執行問題的通知》，此後在依據新企業所得稅法前提下，又制定了財稅〔2009〕59號文件《關於企業重組業務企業所得稅處理若干問題的通知》，對改組和改制企業所得稅納稅人認定、資產計價、稅收優惠、虧損彌補以及重組收益等涉及企業所得稅的問題做出了新規定，爲企業進行產權重組提供了法律依據和稅收籌劃的空間。本文擬就企業合併、分立兩種重組形式，談談稅收籌劃的思路。
一、企業合併、分立過程中涉及的稅收政策
企業在合併、分立過程中涉及到所得稅、契稅、印花稅、以及增值稅和營業稅等處理。
（一）涉及的所得稅政策
1．企業合併涉及的所得稅政策根據財稅〔2009〕59號規定，企業發生合併，都應當按照清算進行所得稅的稅務處理被合併企業，合併企業不得結轉彌補被合併企業的虧損。被合併企業各項資產和負債的計稅基礎應按照被合併企業的公允價值進行確定。但是，存在以下條件時可以享受特殊稅務處理：一是，存在同一控制下且不需要支付對價的企業合併；二是，在企業合併發生時企業股東取得的股權支付金額大於或等於其交易支付總額的百分之八十五。特殊稅務政策規定：合併企業以被合併企業的原有計稅基礎來作爲接受被合併企業資產和負債的計稅基礎；合併企業承繼被合併企業合併前的所涉及的所得稅涉稅事項；被合併企業虧損的允許合併企業可以彌補的最大限額=被合併企業淨資產公允價值×截至合併業務發生當年年末國家發行的最長期限的國債利率；用合併方原持有的被合併企業股權的計稅基礎來確定被合併企業股東取得合併企業股權的計稅基礎。企業在吸收合併過程中，如果企業在合併後，不改變存續企業的性質及其所享有的稅收優惠政策的，合併企業在合併前稅收優惠政策可以在剩餘期限內繼續享受，其所享受的優惠金額按照存續企業合併前一年的應納稅所得額（虧損計爲零）計算。
2．企業分立涉及的所得稅政策根據財政部及國稅總局聯合下發的財稅[2009]59號文件規定，企業在發生分立過程中，應按公允價值確認分立出去資產的轉讓所得或損失，存在以下情形時：一是，被分立企業繼續存在時，被分立企業股東取得的對價應視同被分立企業分配收益進行處理。二是，被分立企業不再繼續存在時，規定不得相互結轉彌補企業分立企業的虧損，按清算進行被分立企業及其股東處理所得稅涉稅問題。分立企業在確定接受資產的計稅基礎時應按照公允價值予以確認。企業分立時存在以下條件時可以享受特殊稅務處理：分立和被分立的雙方企業再不改變原來實質經營活動的前提下，如果被分立企業的股東分得被分立企業的股權（按照原持股比例），同時取得股權大於或者等於支付總額的85%。特殊稅務政策規定：以被分立企業的原有計稅基礎，確定分立企業所接受的被分立企業資產和負債的計稅基礎；分立企業承繼已分立出去資產相應的所得稅事涉稅業務；如果企業在分立後，不改變存續企業的性質及其所享有的稅收優惠政策的，分立企業在分立前稅收優惠政策可以在剩餘期限內繼續享受，其優惠金額按該企業分立前一年的應納稅所得額（虧損計爲零）乘以分立後存續企業資產佔分立前該企業全部資產的比例計算。
（二）涉及的契稅政策
依據國稅發[2009]89號以及財稅[2008]175號的有關規定：企業發生重組合並的，並且保持原投資主體繼續存在的，原合併各方的土地、房屋權屬由合併後的企業承受的，享受契稅免稅的稅後優惠政策；企業如果發生分立，分成兩個或兩個以上投資主體其性質相同的企業，不徵收新設方、派生方承受的原企業的房屋以及土地的契稅。
（三）其他涉稅政策
依據《關於轉讓企業全部產權不徵收增值稅問題的批覆》的規定，企業在整體轉讓企業資產、債務債權、及勞動力時，轉讓過程中涉及的應稅貨物轉讓不應當徵收增值稅。依據《關於轉讓企業產權不徵營業稅問題的批覆》的規定，企業整體轉讓產權的，其轉讓價格與企業轉讓無形資產以及銷售不動產存在很大的不同，不能僅僅通過資產價值來決定企業產權的轉讓價格，此種整體轉讓企業產權的行爲不應徵收營業稅。依據財政部與國稅總局聯合下發的《關於股權轉讓有關營業稅問題的通知》，納稅人通過不動產或無形資產投資入股被投資企業的，納稅人蔘與並接受投資方進行的利潤分配，與投資方共同承擔投資所產生的風險，按照稅收相關規定不應當徵收營業稅。進行的股權轉讓行爲也不應當徵收營業稅。
二、企業合併、分立過程中的稅收籌劃
（一）企業合併的稅收籌劃
企業合併的`稅收籌劃應當堅持成本效益原則，最大限度的降低企業稅負，考慮企業合併後對生產經營的影響。
1．增值稅的籌劃。如果小規模納稅人徵稅率高於一般納稅人稅負率，可以採取吸收合併方式，改變小規模納稅人的身份。反之則宜採取控股合併，保留各自的獨立納稅主體。
2．契稅的籌劃。宜採取吸收合併方式，享受免稅政策。
3．企業所得稅的籌劃。通過吸收合併虧損企業並選擇股票加現金（債券）方式，並使非股權支付額（債券或現金支付）低於15%，這樣才能享受企業所得稅的虧損彌補、繼續稅收優惠等政策。當然，合併時不僅應考慮稅收因素，還應該結合合併的主要動因，全面分析合併的成本和收益，單純爲了節省稅款進行合併是不可取的。
（二）企業分立的稅收籌劃
1．增值稅籌劃。
（1）混合銷售的分離。根據稅收相關法律規定，一般貨物的生產、零售或着批發的企業、個體經營者以及企業性單位存在的混合銷售行爲，應當視同貨物銷售，對其徵收增值稅；其他單位和個人存在的混合銷售行爲，應當視爲非應稅勞務銷售，不應徵收增值稅。通過籌劃將銷售和勞務分成兩項不具有從屬關係的行爲，從而分別繳納增值稅和營業稅，減少稅負。
（2）免稅或低稅率項目的分立。購進免稅農產品或縣小規模納稅人購買農產品，准予按照買價的13%計算可抵扣得進項稅款。這爲企業通過分離進行增值稅籌劃提供了空間。在對特定的增值稅免稅或低稅率產品進行涉稅處理時，通過將其生產歸類於獨立生產的企業，可以避免在進行稅務處理過程中因模糊覈算而使用了高稅率，由此可以促使企業降低稅負。
2．契稅的籌劃，企業分立時，儘量保證屬於同一投資主體，享受免稅政策。
3．企業所得稅的籌劃。企業進行分立時的思路是：應儘量使非股權支付額低於15%，並且不改變原經營活動儘可能通過分立使企業成爲微利企業或國家重點扶持的高新技術企業，享受20%的優惠稅率。
三、小結
企業合併、分立等重組是企業資源配置的重要手段，是企業經營戰略的重要舉措，在進行重組整合過程中涉及大量的經營決策，同時涉及角度財務決策信息，併產生大量的稅收問題。因此，在進行重組整合過程中不僅要用現行稅收法規來評價重組整合的可行性，還應當深入細緻地分析每一種重組方案的涉稅項目以及所可能產生的稅收問題，在全面分析此種重組方案的前提下提出此種重組整合方案下的稅收籌劃方案。在評價稅收籌劃方案的過程中，要對重組整合中涉稅問題進行事前、事中以及事後考慮；在考慮當前現行稅收相關法規的，還應當對今後稅收相關法規的變動趨勢進行預測，做到稅收籌劃的未雨綢繆。只有在分析的基礎上選擇最佳方案找出最佳途徑，纔是理想之舉。